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摘　要：如何建立一套完整、有用的预算制度以协助企业发展,是目前企业管理者必须深入思考的问题。本文主要介绍了ABC研究的奠基者之一———国际高级制造商协会(CAM2I) 关于作业基础预算(ABB) 的研究成果，包括ABB中的专用名词、基本流程和ABB闭环图的设计和应用，并以一例说明了企业如何进行作业基础预算。本文的研究目的在于说明ABB从战略和顾客需求出发，通过预测计划期生产、销售产品或劳务的需求量，从而预测相应的作业需求量,在此基础上预测资源的需求量，并与企业目前的资源供应量进行比较，使资源配置更加可信客观。
关键词：作业基础预算；作业成本计算；预算

1 　引言

20 世纪80 年代中后期以来，随着作业成本计算法(ABC) 在先进制造企业的成功应用，ABC开发的结果逐渐偏离了解决成本扭曲的本意，人们发现ABC给企业管理提供了很好的基础。于是，利用ABC 提供的成本信息进行成本控制、预算管理、生产管理等的作业管理理论(ABM) 及实务纷纷涌现。其中，作业基础预算(Activity - Based Budget2ing , ABB) 正是建立在ABC 基础上的一种新型预算管理办法。

西方国家对ABC 的研究以两大队伍为主：一是以罗宾·库珀和罗伯特·开普兰为首的哈佛研究学派。作为ABC研究的重要奠基人，开普兰等人所采用的方法是由理论工作者有针对性地长期深入相关企业收集、分析和研究大量实际材料，以此为基础,系统编写大量的ABC应用“案例”，使丰富的实践经验进行条理化和系统化，并以“案例研究”作为从实践到理论的中介。哈佛学派在80 年代末期就开始和管理咨询公司合作，共同推广ABC，同时把成熟的ABC理论与ERP软件结合起来，组成一个有力的系统软件包。另一个是由美国的大型企业、会计师事务所和政府机构资助的国际高级制造商协会( Consortium for Advanced Manufactur2ing ，International，简称CAM2I) 资助的研究小组。CAM2I 是由美国的大型企业、会计师事务所和政府机构资助的研究组织，他们在研究先进制造技术(AMT) 的过程中发现企业在准备引进计算机辅助制造时，财务部门在进行投资评价时对大量制造费用的会计处理总是会遇到困难。所以CAM2I 在其主要AMT 研究工作之外把注意力转向了成本问题，成立了专门的成本管理体系项目，主要研究先进的成本管理方法。项目的成员由企业、政府、会计师事务所和学术界人士构成，他们按照自己的兴趣组成了7 个不同的研究小组,包括目标成本实践、流程管理、作业管理、资源消耗等，其中一个就是ABP/ B (Activity - Based Planning and Budget2ing) 研究小组 。这个小组构建了“CAM2I ABB闭环图”———ABB 的基本流程,目前的研究重点集中在调查ABP/ B 的案例研究以及如何将ABP/ B与预测和生产能力实践相结合。

传统预算消耗了大量的人力、物力和财力，却达不到与之相配比的收益。如何建立一套完整、有用的预算制度以协助企业发展，是企业管理者必须深入思考的问题。作业基础预算可以被定义为“企业在理解作业和成本动因的基础上，对未来期间的作业量和资源需求量进行预测的一种方法” ，是“建立在作业层次上的一种管理过程,以达到对成本和经营业绩的持续改善” 。ABB 从战略和顾客需求出发，通过预测计划期生产、销售产品或劳务的需求量，从而预测相应的作业需求量，在此基础上预测资源的需求量，并与企业目前的资源供应量进行比较，使资源配置更加可信客观。其最大优势就是通过这种预算管理模式,力求达到企业资源的最有效配置。

2 　作业基础预算中的专有名词

(1) 消耗率(Consumption Rate) 。在某一生产过程中投入的数量被消耗而生产出产出的比率。ABB中使用两个不同的消耗率概念:作业消耗比率(Activity Consumption Rate) 衡量单位成本标的(产品或劳务) 消耗的作业数量;资源消耗比率(Re2source Consumption Rate) 衡量单位作业消耗资源的数量。

(2) 资源需求量(Resources Needed) 。下一经营期间的产出数量所决定的资源数量。

(3) 资源供应量(Resources Supplied) 。目前经营期间组织所拥有的资源数量，也称为可供利用的资源(Resources Available) 。

(4) 资源使用量(Resources Used) 。下一经营期间结束后，产出实际使用的资源数量。

以上三个关于资源的不同概念建立在以下基础上：一个组织所使用的资源可以分为弹性资源和约束性资源。如果一种资源是需要时才购买，则这种资源的供应和使用是相等的，称为弹性资源(flexible resources) 。企业根据其需要量来购买和使用原材料、辅助材料、动力费、计件劳动费等弹性资源。弹性资源没有容量限制，生产的实际产量决定着弹性资源的使用和供应，企业仅仅为其需要和使用的弹性资源付款，即为变动成本。如果一种资源是按照“防止意外发生”的目的提供的，则这种资源的供应和使用一般是不相等的，这种资源称为约束性资源(committed resources) 。约束性资源为企业提供生产能力，在实际生产之前就取得或签订了合同，如大部分的人工资源、固定资产的折旧等。生产能力决定约束性成本的大小，无论企业使用了多少约束性资源，约束性成本是不受影响的。资源的供应将保持不变直至生产能力有了变化。因此短期来看，资源的使用量、资源的需求量和资源的供应量是三个不同的概念。三者之间的区别可以用一简单的例子予以说明：假设某企业的一个检验员每月可以实施500 次检验，则检验资源的供应量就是500 次检验消耗的资源数量；企业预算下一经营期间的产出需要消耗450 次检验，则检验资源的需求量就是450 次检验消耗的资源数量；而实际这个检验员这个月只实施检验400 次，则检验资源的使用量就是400 次检验消耗的资源数量。剩余100 次的未使用检验资源就被浪费了，虽然没有任何作业来承担这部分未使用资源，但是计算产品成本时必须由产品来承担这部分未使用资源成本。

(5) 财务平衡( Financial Balance) 。一个组织所拥有的资源数量和组合可以满足下一经营期间计划产出所需要的资源数量和组合，在产出销售价格一定的条件下，预算的财务指标达到或超出了组织设定的财务目标(例如利润总额、利润率、投资回报率等) 。这时称预算达到了财务平衡。

(6) 经营平衡(Operational Balance) 。一个组织的资源供应量和满足下一经营期间产出所需的资源需求量之间达到平衡。也就是说,资源供应量等于资源需求量，或者两者之间的差额在一个可接受的限度内，管理者认为不论是调整资源需求量还是资源的供应量都是不经济的。

3 　作业基础预算流程

ABB的目的在于预测未来期间组织对资源的需求量，而这些需求是由未来期间生产的产品或劳务的数量决定的，因此ABB编制的起点是下一经营期间产品或劳务的需求量水平。由于ABB 追踪组织的流程是如何生产产品或劳务的，因此与建立在成本分配观基础上的ABC不同的是，它建立在资源消耗观的基础上，根据“作业消耗资源,产品消耗作业”的原理，首先预测产出量,再预测产出消耗的作业量，最后预测作业消耗的资源量。作业基础预算基本模型如图1 所示，可以总结为7个步骤，构成一个动态的可循环的过程 。

(1) 预测产品或劳务(即成本标的) 在下一经营期间的需求量。

(2) 确定作业消耗比率，即每单位产品或劳务消耗的作业数量。

(3) 用作业消耗比率乘以产品或劳务的预测需求量，预测出下一经营期间可以满足成本标的消耗需求的作业量。

(4) 确定资源消耗比率，即每单位作业消耗的资源数量。

(5) 用资源消耗比率乘以第3 步中预测出来的作业需求量，预测出下一经营期间可以满足作业消耗需求的资源量。

在这一步中，必须寻求资源的经营平衡，即资源的需求量必须与目前资源供应量一致。如果预测的资源需求量等于或大致上(在一个可接受的限度内) 等于资源的供应量，则资源达到了经营平衡，进入步骤(6) 。如果没有达到经营平衡，增加或减少目前资源的供应量(例如引进新设备或出租闲置生产设备,雇佣或解聘临时工等) 。或者重新回到步骤(1) 修订步骤(1) ～ (4) 的投入量(例如重新预测产出需求,降低消耗比率,改变产品或劳务的功能等) ,计算新的资源需求量,来达到经营平衡。

(6) 用资源供应量乘以资源的预计单价,就可以预测出资源需求成本数据。

(7) 分配资源成本额到预测产品或劳务上。

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